AS VICISSITUDES DO PEDIDO DE INFORMAÇÃO VINCULATIVA À LUZ DA REFORMA DO CÓDIGO GERAL TRIBUTÁRIO

 Simão Saluwanda^[1] – Advogado e Consultor Fiscal

1            Razão de Ordem

No presente artigo pretendemos analisar as vicissitudes do pedido de informação vinculativa à luz da Reforma do Código Geral Tributário operada em 2020.

Para o efeito, iniciamos por abordar o conceito de garantias dos contribuintes com realce às garantias administrativas aonde se inclui o direito à informação. A seguir fizemos enquadramento da necessidade do pedido de informação vinculativa (PIV) e os seus objectivos, posteriormente analisamos os princípios do procedimento tributário que mais influenciam o PIV. E por último, analisamos as vicissitudes trazidas pela reforma que constituem obstáculo ao direito à informação, com destaque o facto de actualmente o PIV estar sujeito ao pagamento de uma taxa.

2           Garantias dos Contribuintes

Antes de abordarmos as especificidades do pedido de informação vinculativa, é imprescindível, fazermos uma abordagem sumária das garantias dos contribuintes.

Segundo Casalta Nabais, entende-se por garantias dos contribuintes ao conjunto de meios, instrumentos ou mecanismos criados pela ordem jurídica com o objectivo ou finalidade directa ou imediata de evitar ou sancionar a violação dos direitos ou interesses legalmente protegidos dos particulares (contribuintes) face à administração tributária.^[2]

Em relação a tais instrumentos garantísticos podemos estabelecer uma categorização bipartida em que se consideram[3]:

1. Instrumentos graciosos, que são aqueles que decorrem perante órgãos de natureza administrativa (garantias graciosas ou administrativas; e
2. Instrumentos jurisdicionais, que são aqueles que decorrem perante órgãos de natureza jurisdicional (garantias jurisdicionais).

No artigo 23.º do Código Geral Tributário Consta o elenco das garantias dos contribuintes quer as administrativas quer as jurisdicionais.

2.1          As garantias administrativas

As garantias administrativas são instrumentos que se efectivam perante órgãos de natureza administrativa e podem classificar-se em garantias administrativas impugnatórias e garantias administrativas não impugnatórias. Sendo que as primeiras constituem meios através dos quais um sujeito põe em crise a conformidade de um determinado acto da Administração Tributária com o ordenamento jurídico e têm como objectivo proceder à sindicância ou controle desse acto, enquanto que as segundas não prosseguem esse objectivo.[4]

1. Garantias administrativas impugnatórias:
2. a reclamação (artigos 23.º, n.º 1, al. c) e artigo 127.º e seguintes do CGT)
3. o recurso hierárquico (artigos 23.º, al. d) e artigo 133.º e seguintes do CGT).

• Garantias administrativas não impugnatórias:
• O direito a resistência fiscal (artigo 23.º, n.º 1, al. a) do CGT e artigo 102.º da CRA);
• Direito à informação (artigo 200.º, n.º 2 da CRA)
• Direito à audição ou participação prévia (artigo 200.º, n.º 1 da CRA e artigo 23.º, n.º 1, al. m) do CGT);
• Direito à fundamentação e notificação da liquidação (artigo 200.º, n.º 3 da CRA e artigo 23.º, n.º 1, al. l) do CGT);
• Direito à confidencialidade fiscal (artigos 23.º, n.º 1, al. o) e 86.º, ambos do CGT);
• Direito a juros indemnizatórios e de mora (artigos 23.º, n.º 1, al. q), 52.º e 53.º, todos do CGT);

Feita a descrição sumária das garantias administrativas, é o momento para discorrermos em torno do direito à informação.

1.                   O Direito a informação

O direito à informação constitui uma garantia fundamental prevista no artigo 200.º, n.º 2 da CRA que estabelece que «os cidadãos têm direito de serem informados pela Administração sobre o andamento dos processos em que sejam directamente interessados, bem como de conhecer as decisões que sobre eles forem tomadas».

 Na óptica de Cremildo Paca[5], da interpretação da disposição constitucional em referência resulta que os contribuintes têm o direito de ser informados pela Administração Tributária sobre a sua real situação tributária e sobre qualquer processo em que intervêm, tal como devem aceder aos elementos relevantes do processo para o cumprimento da obrigação tributária ao seu cargo.

Segundo Joaquim Freitas da Rocha[6], o direito à informação é, indubitavelmente, um direito análogo a um direito liberdade e garantia à categoria de pilar essencial do edifício de salvaguarda das posições subjectivas e por isso, é imprescindível que se coloque à disposição dos interessados (contribuintes) um amplo conjunto de meios para o efectivar.

O direito à informação enquanto garantia dos contribuintes, gera na esfera da Administração tributária o dever de prestar informação que pode ser genérica ou específica em casos concretos[7], – este dever de informação da Administração tributária resulta do princípio da colaboração que adiante iremos abordar.

1. O direito à informação genérica

O direito à informação em geral é um instrumento ao dispor dos contribuintes com vista a obter esclarecimento sobre a interpretação e aplicação da legislação fiscal e não possuem uma relação directa com um procedimento específico. Cfr. alíneas n), r) e s) do n.º 1 do artigo 23.º e artigo 100.º do CGT.

O direito à informação genérica é imprescindível face à complexidade das normas fiscais, em que se verifica institutos e figuras de outros ramos do direito, bem como outras disciplinas não jurídicas como a contabilidade e economia. Diga-se, a propósito, que o Direito Fiscal é qualificado como o ramo de Direito mais difícil, devido a referida multidisciplinariedade.

• Direito à informação específica em casos concretos ou informação vinculativa

Na versão originária do CGT, o direito à informação vinculativa tinha sido previsto na alínea r) do n.º 1 do artigo 23.º. Nos termos desta norma, constituem garantais gerais do contribuinte, dentre outras, “o direito à informação vinculativa sobre a sua real situação tributária e sobre factos tributários não concretizados”. Porém, a Lei n.º 21/20 de 9 de Julho alterou esta disposição pela seguinte: “o direito à informação genérica sobre o conteúdo dos seus direitos e os meios mais cómodos e seguros de lhes dar cumprimento”. Ou seja, com a reforma do CGT o direito à informação vinculativa foi excluído do pacote das garantias do contribuinte.

Na minha opinião, esta alteração, não é despropositada ou inocente e os seus contornos foram concretizados pelos aditamentos dos n.ºs 8 e 9 do artigo 102 do CGT relativo ao procedimento de pedido de informação vinculativa.

Atendo-se à mens legislatoris ou intenção do legislador (entenda-se o pessoal que elaborou a lei que se presume estar afeto à AGT), resulta cristalino que a eliminação do direito à informação vinculativa do pacote das garantias dos contribuintes visa legitimar os obstáculos criados ao pedido de informação vinculativa.

Conforme já o dissemos supra, o direito á informação (quer genérica quer específica/vinculativia) tem consagração constitucional e é um direito análogo aos direitos liberdades e garantias, nos termos do artigo 27.º da CRA. Logo, a sua concretização não depende de uma lei infraconstitucional, nem a lei pode criar empecilho ou limitações ao seu conteúdo sob pena de inconstitucionalidade, tal como deflui do artigo 28.º, n.º 1 da CRA, que reproduzimos ipsis litteris : «os preceitos constitucionais respeitantes aos direitos, liberdades e garantias fundamentais são directamente aplicáveis e vinculam todas as entidades públicas e privadas.»

Portanto, este tipo de exercício legislativo, verificado na Reforma do CGT, para além da inviabilidade técnica, gera, no seio dos técnicos e contribuintes mais esclarecidos, uma onda de desconfiança ou dúvida acerca da boa-fé e moralidade da Administração Tributária, maxime o pessoal que a corporiza.

3           O pedido de informação vinculativa

Geralmente, um pedido de informação vinculativa surge quando um determinado contribuinte, sujeito passivo ou obrigado tributário ou outra pessoa que demonstre interesse dirige à Administração Tributária um pedido de esclarecimento relativamente ao enquadramento jurídico-fiscal de uma determinada situação de facto bem identificada.[8] A resposta relativamente à esse pedido de enquadramento será vinculativa à Administração Tributária, conforme o disposto no artigo 102.º, n.º 1 do CGT.

A informação vinculativa tem três objectivos: 1) facilitar o cumprimento das obrigações tributárias, tendo em conta a abundância legislativa e acrescente complexidade das leis fiscais; 2) proporcionar aos contribuintes um meio diligente e eficiente de prestação de informações e, 3) trazer uma maior segurança jurídica ao sistema[9].

3.1          Princípios do procedimento tributário aplicáveis à informação vinculativa

Segundo Joaquim Freitas da Rocha, entende-se por procedimento tributário, o conjunto de actos, provenientes de actores jurídicos distintos, relativamente autónomos e organizados sequencialmente, direcionados à produção de um determinado resultado, do qual são instrumentais. Entretanto, é crucial referir que as regras que disciplinam o procedimento tributário, devem estar em conformidade com os princípios que as enformam. Por ora, vamos fazer uma breve análise dos princípios que reputamos influentes no procedimento de informação vinculativa em especial, tais como o princípio da colaboração, da publicidade e o princípio da gratuidade.

2.                  Princípio da colaboração

Segundo Serena Cabrita Neto e Carla Castelo Trindade[10], com a consagração do princípio da colaboração no âmbito do procedimento tributário pretende-se que a Administração Tributária e os sujeitos passivos cooperem entre si, criando-se um diálogo permanente e produtivo. Assim, deste princípio decorre não só o dever de Administração colaborar com os contribuintes mas também destes colaborarem com aquela.

O dever de colaboração recíproca entre a Administração Tributária e os contribuintes está previsto no artigo 84.º do CGT, sendo que o n.º 2, alíneas a) a g) elenca os deveres da Administração Tributária com os contribuintes cujo conteúdo reflete na sua maioria o dever de informação, incluindo a informação sobre a concreta situação tributária do contribuinte, e o n.º 3 faz referência ao dever de colaboração dos contribuintes com a Administração Tributária.

Da leitura das alíneas do n.º 2 do artigo 84.º do CGT, infere-se os deveres de informação da Administração Tributária para o contribuinte:

1. O dever de informação genérica, alíneas a) a d);
2. O dever de informação específica sobre uma situação concreta, alínea g).

3.                  Princípio da publicidade

O princípio da publicidade orienta que todos os actos administrativos e tributários devem ser publicitados, pelo que nenhuma decisão do procedimento poderá produzir efeitos sem que o seu destinatário tenha ou possa ter, dela conhecimento. Tal acto de publicidade pode consistir em, quer num acto geral (publicação), quer num acto individual (notificação)[11].

Vejamos a seguir as duas hipóteses, mas em ordem inversa.

1. Publicidade mediante notificação

O regime das notificações vem regulado no artigo 93.º e seguintes do CGT.

O n.º 1 do artigo 93.º do CGT, determina que “a eficácia dos actos tributários ou outros ligados à matéria tribuária depende da sua notificação pessoal aos interessados, ou nos casos previstos na lei, da sua publicação”. Face a este comando legal, torna-se indispensável, trazer à colação o conceito do acto cuja eficácia depende da sua publicitação.

De acordo Joaquim Freitas Rocha, acto tributário é o acto da Administração Tributária produtor de efeitos jurídicos, de carácter individual e concreto, de aplicação da norma tributária substantiva a um caso determinado. Esta é a noção ampla de acto tributário, que abrange um vasto número de actuações que vão desde a liquidação de um imposto, ao reconhecimento de uma isenção, à prestação de uma informação vinculativa ou à avaliação de um bem para efeitos de cálculo de um tributo.

• Publicidade mediante publicação

Por norma, a publicidade de um acto em geral – no sentido em que os seus destinatários não estão individualizados, efectua-se mediante a correspondente publicação num meio oficial de acesso generalizado e de difusão alargada. A título de exemplo, nos actos legislativos e regulamentares que são publicitados em Diário da República[12].

No procedimento tributário, as coisas passam-se de modo um pouco diferente. Poucos são os procedimentos cujo acto não seja um acto administrativo – de natureza individual, pelo que também poucos serão os procedimentos que não sejam comunicados mediante notificação ao interessado.[13]

Entretanto, em observância ao dever de colaboração da Administração Tributária com os contribuintes, máxime o dever de informação, Administração tem obrigação de publicação regular de circulares e outras orientações administrativas de carácter genérico, bem como esclarecimento de dúvidas sobre a interpretação e aplicação das normas tributárias, conforme resulta especificamente das alíneas c) e d) do n.º 2 do artigo 84.º do CGT.

Quanto à informação vinculativa, embora seja um acto administrativo em matéria tributária – sobre uma situação concreta de um contribuinte específico, e ipso facto a sua publicitação feita mediante notificação ao seu requerente, todavia, o seu conteúdo deve ser igualmente publicitado no site da AGT, salvaguardando apenas a identificação do requerente, pois, se um contribuinte teve dúvida sobre a sua concreta situação tribuária, provavelmente, haverá outros contribuintes em situação similar que tenham a mesma dúvida. Isso decorre dos deveres de informação da Administração tributária de um lado, e por outro, é uma opção mais garantística do direito à informação.

Nos sistemas fiscais desenvolvidos é consensual e legal a publicitação mediante publicação do conteúdo da informação vinculativa, mas em Angola, ainda há corrente interessada na manutenção de um procedimento pouco garantístico.

Havemos de retomar essa questão quando analisarmos as vicissitudes do pedido de informação vinculativa.

4.                  Princípio da gratuidade

Por regra, o procedimento tributário é gratuito, conforme estabelecido no artigo 78.º, n.º 1 do CGT. A filosofia subjacente a este princípio, está relacionada à concretização de direitos e interesses legítimos dos contribuintes, tais como o direito à informação, o direito à audição, e outros.

Não se trata de um serviço que o contribuinte vai solicitar à Administração Tributária, e por isso, sujeito ao pagamento de uma taxa pela prestação de tal serviço conforme acontece por exemplo, nos serviços de justiça (conservatória e notários) ou serviços prestados pelas entidades reguladoras do sector económico ou produtivo[14]. É um equívoco equiparar esses serviços com a actividade tributária.

4           Pedido de informação vinculativa à luz da Reforma do CGT

Uma das questões críticas do pedido de informação vinculativa na versão primária do Código Geral Tributário aprovado em Outubro de 2014 tinha a ver com os efeitos da informação, designadamente o facto de mesma não abranger factos concretizados antes da sua prolação. Com a reforma de 2020, isto é, volvidos quase seis anos era expectável vermos esta questão já resolvida. Mas, o legislador decidiu não evoluir e manteve a mesma política e aditou algumas disposições que constituem ainda mais obstáculo ao direito à informação.

4.1          Objecto e efeitos da informação vinculativa

O pedido de informação vinculativa incide sobre a concreta situação tributária dos contribuintes e sobre os pressupostos de benefícios fiscais. O requerimento pode ser feito pelo contribuinte ou seu representante e deve ser dirigido ao representante máximo da Administração Tributária.[15]

Quanto ao órgão competente para a prestação da informação vinculativa, a nova redacção é inequívoca ao indicar o órgão máximo da AGT e constitui um salto qualitativo em comparação à redacção anterior, que fazia apenas referência ao órgão competente, o que na prática dava margem interpretativa de competência em razão do território, no caso, as repartições fiscais onde os contribuintes estavam inscritos.

Contudo, a informação vinculativa não tem efeitos retroativos, mas apenas prospectivos ou para o futuro, conforme disposição do artigo 102.º, n.º 3 do CGT: «A informação vinculativa não abrange factos já concretizados no momento da apresentação do pedido junto da Administração Tributária.»

Esta disposição, que vem desde a versão primária do CGT, não representa apenas uma limitação ao direito à informação, mas também põe em causa a boa-fé e a moralidade da Administração Pública basta fazermos uma interpretação teleológico-axiológica da referida norma. Se não, vejamos:

Quais são os valores que a norma quis/quer acautelar? Haverá algum valor por tutelar limitando um direito? Ou pelo contrário, haverá uma vontade implícita de arrecadação de imposto mesmo indevido, e por isso tal restrição? Estará a Administração Tributária a evitar situações em que emita uma informação vinculativa favorável ao contribuinte e este posteriormente requeira a restituição do pagamento indevido?

Da interpretação teleológica e axiológica da norma em questão, resulta claro que a mesma propicia um enriquecimento sem causa da Administração Pública. Pensemos na seguinte hipótese: um contribuinte tem pago IVA pela contratação de um serviço, porém, em conversa com outros parceiros apercebe-se que o referido serviço é isento, e em seguida reclama junto do fornecedor e este diz que tem procedido sempre desta forma. Considerando que os serviços são de contratação recorrente, requer uma informação vinculativa para obter a confirmação da isenção do serviço. Meses depois, é notificado da informação vinculativa favorável. O efeito directo da decisão será a certeza jurídica de que o contribuinte é realmente isento de IVA e por isso, deixará de pagar o imposto nos contratos posteriores, é o tal efeito prospectivo ou futuro da informação vinculativa. E os impostos pagos anteriormente, que afinal são indevidos? Quid Iuris?

Situação similar pode acontecer em sede do direito aduaneiro: um comerciante que constantemente importa um tipo de produto que à primeira vista é classificado na posição pautal X, mas apercebe-se durante uma interação com colegas que o produto, devido a sua especificidade pertence à posição pautal Y com uma taxa aduaneira inferior.

Tanto na primeira como na segunda hipótese, notificado da informação vinculativa, o contribuinte não tem apenas o direito de agir de acordo a sua real situação tributária a posteriori, mas tem também direito de requerer o reembolso dos montantes pagos indevidamente.

A obrigação de pagar imposto deriva da lei, e tem como o critério a capacidade contributiva pelo que na eventualidade de pagamento de um imposto indevido motivado pela ignorância do contribuinte, não pode a Administração Pública tirar proveito disso, sob pena de violação do princípio da legalidade e da capacidade contributiva. Pelo contrário, deve facilitar a reposição da legalidade e a realização dos direitos e interesses legítimos dos contribuintes, conforme dita o n.º 3 do artigo 198.º da CRA, “a prossecução do interesse público deve respeitar os direitos e interesses legalmente protegidos”.

Em suma, o direito à informação é um direito fundamental de aplicação directa e deve ser realizado de forma plena conforme estipulado no n.º 1 do artigo 28.º da CRA, quer dizer, não depende de uma norma infraconstitucional para o seu exercício e qualquer norma que restrinja o seu conteúdo é ferida de inconstitucionalidade.

Considerando a natureza do direito à informação e a hierarquia das normas, o n.º 3 do artigo 102.º do CGT é afastado face ao estabelecido nas disposições combinadas dos artigos 27.º, 28.º e 200.º, n.º 2 da CRA.

Resolvida a questão do conteúdo do direito à informação, vejamos a seguir o instituto do enriquecimento sem causa na Administração Pública.

Princípio da proibição do enriquecimento sem causa da Administração Pública

O enriquecimento sem causa é sem dúvida, um instituto de inegável alcance prático no âmbito do Direito Civil e aí melhor desenvolvido. Pelo contrário, a sua afirmação no Direito Administrativo é mais problemática, fruto do preconceito generalizado que existe relativamente à aplicação de institutos do Direito Privado à Administração Pública. Este preconceito manifesta-se de forma mais evidente nos países onde a jurisdição administrativa e a jurisdição comum se encontram separados como acontece na França, em Portugal, (Angola e outros países com um modelo de contencioso administrativo ou modelo francês), em que se defende a expressão segundo a qual julgar a administração é ainda administrar[16].

Na óptica de Alexandra Leitão, as reticências em defender a aplicação do princípio do enriquecimento sem causa à Administração Pública, surgem do equívoco de se considerar este princípio do Direito Civil que só por “empréstimo” pode surgir no Direito Administrativo. Todavia, vários argumentos permitem que se considere a proibição do enriquecimento sem causa um princípio geral do Direito, um supraprincípio como é denominado por alguma doutrina alemã[17]. Os valores que se visa preservar com este princípio, a equidade, a tutela da confiança e das expectativas e a boa-fé estão presentes em ambos os ramos do Direito.

A admissão do princípio geral da proibição do enriquecimento sem causa da Administração Pública está implícita nos princípios estruturantes da actividade administrativa, como o princípio da legalidade, do respeito/protecção dos direitos e interesses legítimos dos particulares (contribuintes), da boa-fé e da protecção da confiança, etc. Cfr. Artigo 198.º, n.º 2 e 3 da CRA.

O enriquecimento sem causa e a sua natureza subsidiária

O instituto do enriquecimento sem causa, também designado por enriquecimento injusto ou locupletamento à custa alheia, está previsto no artigo 473.º, n.º 1 do Código Civil, que estabelece que “aquele que, sem causa justificativa, enriquecer à custa de outrem é obrigado a restituir aquilo com que injustamente se locupletou”.

O n.º 2 do artigo 473.º, dispõe que “a obrigação de restituir, por enriquecimento sem causa, tem de modo especial por objecto o que for indevidamente recebido ou o que for recebido por virtude de uma causa que deixou de existir ou em vista de um efeito que não se verificou”.

Repetição do indevido

A par das situações previstas no n.º 2 do do artigo 473.º relativas à obrigação de restituir por enriquecimento sem causa, uma outra situação tem a ver com o pagamento do indevido.

Segundo Antunes Varela[18], na fixação do regime do pagamento do indevido, a lei distingue três hipóteses: a) o cumprimento de obrigação inexistente (objectivamente indevido)[19]; b) o cumprimento de obrigação alheia, na convicção errónea de se tratar de dívida própria (subjectivamente indevido)[20]; c) o cumprimento de obrigação alheia, na convicção errónea de se estar vinculado, perante o devedor, ao cumprimento dela.

Vamos a seguir analisar a primeira hipótese relativa ao cumprimento de obrigação inexistente que mais tem a ver com o tema em abordagem.

Da leitura do artigo 476.º, resulta que são três os requisitos necessários, para que se possa exigir a repetição do indevido[21]:

1. Que haja um acto de cumprimento, ou seja, uma prestação efectuada com a intenção de cumprir uma obrigação;
2. Que a obrigação não exista
3. Que não haja sequer, por detrás do cumprimento, um dever de ordem moral ou social, sancionado pela justiça, que dê lugar a uma obrigação natural.

A doutrina Alemã, relaciona, o enriquecimento sem causa, sobretudo enquanto repetição do indevido ao princípio da legalidade, que postula a restituição de tudo o prestado pelo particular ou contribuinte em virtude de um contrato ou acto administrativo nulo ou anulado. Esta teoria é sobretudo desenvolvida ao nível do Direito Fiscal[22].

Carácter subsidiário da obrigação de restituir

A subsidiariedade da acção de enriquecimento sem causa está prevista no artigo 474.º do CC, que dispõe o seguinte: “Não há lugar à restituição, por enriquecimento sem causa, quando a lei facultar ao empobrecido outro meio de ser indemnizado ou restituído (…)”

Sucede que na maior parte das situações em que se verifica um enriquecimento sem causa, a lei já prevê mecanismos para a restituição daquilo que injustamente foi locupletado. Assim, por exemplo a declaração de invalidade (nulidade, anulabilidade ou inexistência) de um negócio jurídico determina logo a obrigação de restituição da coisa ou o preço[23]^/[24]

Existem outros institutos, desde a responsabilidade civil baseada na ilicitude do acto, na culpa do agente e nos danos sofridos pelo lesado, até aos efeitos com que a lei castiga a posse de má fé, podem servir, entre outros fins concomitantes, pôr termo a situações que, de outro modo, seriam fonte de verdadeiro enriquecimento sem causa[25].

A nível do direito fiscal, a anulação de um acto tributário – liquidação na sequência de uma impugnação administrativa (reclamação[26] ou recurso hierárquico[27]), ou impugnação judicial[28], constitui, iposo facto a Administração Tributária na obrigação de restituir os montantes pagos com base no acto invalidado.

Em observância ao princípio da tutela jurisdicional efectiva,[29]que determina o acesso directo aos tribunais, nos termos do Código do Processo Tributário, os contribuintes têm um acervo de mecanismos jurisdicionais[30] que visam de um lado a impugnação de actos tributários strictu sensu ou acto tributário em matéria tributária ou acções em matéria tributária que são interpostas de forma autónoma.

O pagamento de imposto indevido

O dever de pagar imposto deriva da lei, esta é uma das características mais sonantes da obrigação fiscal e uma manifestação directa do princípio da legalidade fiscal, previsto no artigo 102.º, n.º 1 da CRA, segundo o qual, “os impostos só podem ser criados por lei, que determina a sua incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes”.

Contudo, face a complexidade das normas de incidência de imposto, muitos contribuintes podem não ter a capacidade de interpretá-las correctamente o que gera muitas situações de pagamento de um imposto indevido.

Assim em observância ao princípio da proibição do enriquecimento sem causa, associado ao princípio da legalidade, o contribuinte tem o direito à restituição do pagamento indevido.

É dever da Administração Tributária prestar informação aos contribuintes sobre a sua real situação tributária, bem como facilitar o acesso aos mecanismos para a restituição de imposto que eventualmente tenha sido pago indevidamente. Porém, inexiste no sistema fiscal angolano uma norma expressa que discipline a figura da restituição do pagamento indevido em sede do procedimento tributário o que consubstancia uma barreira aos contribuintes na realização deste direito, obrigando os profissionais na matéria a fazerem exercícios hermenêuticos para a efectivação do referido direito. De realçar que o fisco não procede a restituição de montantes indevidamente pagos, apenas reconhece o crédito e concomitantemente emite uma nota ou título de crédito[31] que será usado para o cumprimento da obrigação fiscal futura através da compensação[32].

De referir que nem todas as situações em que o fisco esteja na condição de restituição de imposto podem ser resolvidas em sede do procedimento tributário ou directamente junto da AGT, é o que acontece, por exemplo, com a informação vinculativa que declare a isenção de pagamento de imposto, visto que esse conteúdo não pode ser invocado para pedir a restituição de impostos indevidamente pagos anteriormente. Pelo que será necessário accionar os instrumentos jurisdicionais ao dispor dos contribuintes, com vista a obtenção do reconhecimento dos seus direitos ou interesses legítimos[33], que estão sujeitos a prazo[34], sob pena de caducidade nos termos do Código do Processo Tributário.

4.2          Aproveitamento da informação por outros contribuintes

Uma das questões recorrentes é a de saber se os outros contribuintes podem aproveitar o conteúdo da informação vinculativa.

Cláudio Paulino dos Santos[35], na sua obra sobre as garantias dos contribuintes no procedimento tributário, edição de 2018, defende que o PIV tem como base uma situação concreta do contribuinte, individualizada pelo tempo, local, tipo de tributo e circunstâncias factuais próprias, que tendem a diferenciar-se de contribuinte para contribuinte. O autor acrescenta que o vínculo e a garantia da não revogabilidade ou de revogabilidade sem efeitos retroactivos que se adquire entre o contribuinte solicitante e a Administração Tributária, não aproveitando este pedido aos demais contribuintes, ao menos que estejam unidos em regime de grupo de tributação reconhecido pela Administração. O autor associa ainda o carácter restrito ou efeitos inter partesda informação à eventualidade de pagamento de taxa que actualmente é imperativo legal.

Ora, sendo a informação vinculativa um acto administrativo em matéria tributária, os seus efeitos são de carácter individual e concreto, por isso, prima facie, não pode ser invocada por terceiro.

Contudo, nada obsta que outros contribuintes possam ter acesso ao seu conteúdo e tomarem conhecimento sobre o enquadramento fiscal de certo facto tributário e consequentemente agir em conformidade em situações concretas similares. Dito doutro modo, a partir do momento em que se publica a informação vinculativa (omitindo sempre a identificação do seu requerente), a mesma passa a ter carácter de um esclarecimento geral sobre a interpretação e aplicação das normas tributárias, uma obrigação que decorre do princípio da colaboração da Administração Tributária com os contribuintes[36].

Aliás, nos sistemas fiscais mais desenvolvidos, resulta expressamente da lei a publicação do conteúdo da informação vinculativa no site da Administração Tributária, omitindo apenas a identificação do contribuinte requerente.

O fundamento para a publicação do conteúdo da informação vinculativa está relacionado com o cumprimento do dever de informação, numa óptica preventiva, pois, se um contribuinte teve dúvida sobre o enquadramento fiscal de uma situação tributária, provavelmente haverá outros contribuintes em situação similar, com dúvida e que estejam a ponderar em remeter um PIV à AGT.

A lei n.º 21/20 de 9 de Julho que procedeu alterações do CGT, aditou o n.º 8 do artigo 102.º que determina o seguinte: “a informação vinculativa é de carácter pessoal e não pode qualquer outro contribuinte, se não o destinatário, aproveitar o conteúdo nela inserida.”

Esta disposição, do meu ponto de vista é supérflua, apenas vai propiciar o incumprimento dos deveres de informação da AGT, com a concomitante limitação do direito do contribuinte à informação. Aliada à outra norma relativa ao pagamento de taxa pela prestação de informação vinculativa acaba-se por concretizar a anulação do direito à informação no pacote das garantias dos contribuintes.

4.3          Pagamento de taxa pela prestação de Informação Vinculativa

Uma das novidades, e má notícia da reforma do CGT é o aditamento do n.º 9 ao artigo 102.º que condiciona o exercício do direito à informação vinculativa ao pagamento de uma taxa. Sinceramente, esta é uma das questões mais incoerentes do PIV e por isso, motivou a elaboração deste artigo.

Antes da Reforma do CGT, operada em 2020, Cláudio Paulino dos Santos[37], defendia que atendendo a complexidade de alguns pedidos de informação vinculativa, pode a Administração Tributária fixar, nos termos do n.º 2 do artigo 78.º do CGT, uma taxa de serviço[38], para suportar parte dos encargos que convocam a emissão fundamentada de uma informação vinculativa. É uma ideia que infelizmente, atendendo a posição do seu autor aquando da reforma, conseguiu-se transpô-la em lei.

Antes de demonstrarmos a incoerência do pagamento/cobrança de taxa pela prestação de informação vinculativa, torna-se necessário fazer uma breve revisão da teoria subjacente a este tributo.

A taxa e os impostos integram a ideia dicotómica de tributos, pode-se juntar-lhes as figuras das contribuições especiais e financeiras que nos remetem respectivamente às figuras de imposto e taxa[39].

Relativamente à distinção, o imposto é uma obrigação unilateral que tem por base a capacidade contributiva, enquanto qua a taxa é uma obrigação bilateral baseada no princípio da equivalência – proporcionalidade entre a prestação e a contraprestação[40].

O n.º 7 do artigo 3.º do CGT define “taxas como tributos que constituam contraprestações pecuniárias ou avaliáveis em dinheiro, exigidas por entidades públicas, em regime de direito público, em virtude da prestação individualizada, concreta e efectiva de um serviço público, da utilização de um bem do domínio público ou da remoção de um limite ou obstáculo jurídico ao exercício de uma actividade.”

Portanto, face ao enquadramento teórico-legal da figura da taxa, refira-se, à partida que a AGT não é um ente cuja finalidade é a prestação de serviços públicos em que os cidadãos devem comparticipar nos custos inerentes ao serviço requerido, é um equívoco grave equiparar a actividade tributária aos serviços de justiça (conservatória e notários) ou aos serviços prestados pelas entidades reguladoras do sector económico ou produtivo, e daí buscar inspiração de cobrar-se taxas pela suposta prestação de “serviço” de informação vinculativa.

Ora, o PIV não é um serviço que o contribuinte vai requerer à Administração Tributária, trata-se do exercício do direito à informação que é uma garantia dos contribuintes, por outro lado, a Administração Tributária ao prestar a informação, não estará a prestar um serviço que eventualmente legitime o pagamento de uma taxa justificada pela complexidade da matéria em que o pedido incide conforme defende Cláudio Paulino dos Santos[41]. A prestação de informação vinculativa pela Administração Tributária constitui um dever que deriva do princípio da colaboração.

O aditamento do n.º 9 ao artigo 102.º do CGT constitui um erro grave e auguramos que a AGT não continue nesta ignorância a ponto de regulamentar a referida norma e consequentemente passe a condicionar o exercício do direito à informação ao pagamento de uma taxa.

Se a AGT insistir no erro, consubstanciar-se-á numa negação do direito á informação, e os contribuintes poderão recorrer ao Tribunal para intimar[42] a Administração a prestar a referida informação e aproveitar a oportunidade para requerer a declaração da inconstitucionalidade da norma em crítica no âmbito da fiscalização concreta.

Por último, e não menos importante, referimos que nos sistemas fiscais desenvolvidos, tenhamos como exemplo Portugal, existem dois procedimentos para o acesso à informação vinculativa: o pedido de informação vinculativa normal e o pedido de informação vinculativa urgente.

 O pedido de informação vinculativa urgente é condicionado ao pagamento de uma taxa. Essa taxa não é devida pela prestação de informação, mas sim pela urgência. Ou seja, por regra, o acesso à informação vinculativa é gratuito nos termos do procedimento normal, na medida em que se trata de concretização de um direito do contribuinte e o corresectivo dever da Administração Tributária que derivam do princípio da colaboração.

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[1] Mestrando em Direito Financeiro e Fiscal pela Faculdade de Direito da Universidade de Lisboa (FDUL), está na fase de elaboração da tese. Pós-graduado em Direito Fiscal pelo Instituto de Direito Económico, Financeiro e Fiscal – IDEFF/FDUL. Contactos: saluwanda@gmail.com  Linkedin: www.linkedin.com/in/simaosaluwanda

[2] NABAIS, José Casalta, Direito Fiscal, 8ª edição, Almedina, 2015, pag. 333

[3] ROCHA, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 8ª edição, Coimbra, Coimbra Editora, 2021, pag. 58

[4] Ibidem

[5] PACA, Cremildo Felix – Justiça Administrativa, Fiscal e Aduaneira, 1ª edição, 2017, WA Editora, pag. 204

[6] ROCHA, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 8ª edição, Coimbra, Coimbra Editora, 2021, pag. 58 a 59

[7] NETO, Serena Cabrita, TRINDADE, Carla Castelo – Contencioso Tributário – Procedimento, Princípios e Garantias, Vol. I, 1.ª Edição, Almedina, 2017, pag. 154

[8] Idem¸ pag.331

[9] Ibidem

[10] Idem, pag. 153

[11] ROCHA, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 8ª edição, Coimbra, Coimbra Editora, 2021, pag. 153 a 154

[12] Ibidem

[13] Ibidem

[14] SANTIOS, Cláudio Paulino dos – AS Garantias dos Contribuintes no Percurso do Procedimento Tributário, 1.ª Edição, 2018, WA Editora, pag.137

[15] N.º 1 do artigo 102.º do CGT, redacção da Lei n.º 21/20 de 9 de Julho

[16] LEITÃO, Alexandra Ludmila Ribeiro Fernandes – O Enriquecimento sem causa da Administração Pública, 1.ª edição, AAFDL, 1998, pag. 26

[17] Ibidem

[18] VARELA, João de Matos Antunes – Das Obrigações em Geral, Vol. I, 10.ª edição, Almedina, pag.507

[19] Artigo 476.º do Código Civil

[20] Artigo 477.º do Código Civil

[21] VARELA, João de Matos Atunes, op. Cit. pag. 507

[22] LEITÃO, Alexandra Ludmila Ribeiro Fernandes – O Enriquecimento sem causa da Administração Pública, 1.ª edição, AAFDL, 1998, pag. 38

[23] Artigo 289.º do CC

[24] VARELA, João de Matos Atunes, op. Cit. pag. 497-499

[25] Ibidem

[26] Artigo 127.º e seguintes do CGT

[27] Artigo 133.º e seguintes do CGT

[28] Artigo 54.º e seguintes do CPT

[29] Artigo 29.º da CRA

[30] Artigo 2,º do CPT

[31] Artigo 137.º, n.º 2 do CGT, artigo 26.º, n.º 2 do Código do IRT

[32] Artigo 58.º do CGT

[33] Artigo 89.º, n.º 1 do CPT

[34] Artigo 89.º, n.º 2 do CPT

[35] SANTIOS, Cláudio Paulino dos – AS Garantias dos Contribuintes no Percurso do Procedimento Tributário, 1.ª Edição, 2018, WA Editora, pag.78

[36] Artigo 84.º, n.º 2, al. d) do CGT.

[37] SANTIOS, Cláudio Paulino dos – AS Garantias dos Contribuintes no Percurso do Procedimento Tributário, 1.ª Edição, 2018, WA Editora, pag.79

[38] Realce nosso

[39] Para mais detalhes Vide NABAIS, José Casalta, Por um Estado Fiscal Suportável – Estudos de Direito Fiscal, Vol. IV, 2015, Almedina. Pag. 285-296

[40] Ibidem

[41] SANTIOS, Cláudio Paulino dos – AS Garantias dos Contribuintes no Percurso do Procedimento Tributário, 1.ª Edição, 2018, WA Editora, pag.79

[42] Artigo 94.º e seguintes do CPT